作者：馬澤方

企業推廣自產產品時，常簽訂推廣服務合同，以推廣服務費核算相關費用，并歸集至業務宣傳費，適用廣告費和業務宣傳費支出的企業所得稅稅前扣除政策。然而，實務中還存在企業雖借助第三方推廣自身產品以提升銷量，但實質上簽訂了中介合同的情況。筆者提醒，企業接受的服務類型不同，支付的費用性質也不相同。企業應準確判斷業務實質，按照不同的稅前扣除比例處理費用。

典型案例

甲公司是一家生產企業，為推廣其生產的產品，與乙公司、丙公司簽訂了推廣服務合同。

甲公司與乙公司簽訂的推廣服務合同約定，乙公司接受甲公司委托，負責對甲公司A產品的銷售事宜提供推廣服務。甲公司與購買A產品的客戶交易的具體價格、交貨方式、支付方式等，由乙公司以甲公司名義與客戶約定，再經甲公司同意后與客戶簽署合同。甲公司與客戶達成交易后，按照A產品銷售回款總金額的1.5％作為推廣服務費支付給乙公司。

甲公司與丙公司簽訂的推廣服務合同約定，丙公司接受甲公司委托，負責對甲公司B產品的銷售事宜提供推廣服務。甲公司與購買B產品的客戶交易的具體價格、交貨方式、支付方式等，由丙公司以甲公司名義與客戶約定，再經甲公司同意后與客戶簽署合同。甲公司與客戶達成交易后，按照B產品交易溢價部分金額（甲公司給丙公司的最低成交價和經丙公司溝通洽談后甲公司與客戶實際成交價的差價）作為推廣服務費支付給丙公司。

稅務機關在核查時發現，甲公司錯誤將支付給乙公司、丙公司的推廣服務費作為業務宣傳費歸集，并適用廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除比例，將上述支出在企業所得稅稅前扣除。甲公司則認為，乙公司、丙公司為其提供了市場推廣服務，并開具了推廣服務費發票，將此支出作為業務宣傳費歸集，沒有超過稅法規定的廣告費和業務宣傳費稅前扣除限額，不存在問題。

政策分析

本案的關鍵在于乙公司、丙公司為甲公司提供的服務，是否屬于市場推廣服務。

根據《中華人民共和國民法典》第九百六十一條，中介合同是中介人向委托人報告訂立合同的機會或者提供訂立合同的媒介服務，委托人支付報酬的合同。第九百六十二條，中介人應當就有關訂立合同的事項向委托人如實報告。中介人故意隱瞞與訂立合同有關的重要事實或者提供虛假情況，損害委托人利益的，不得請求支付報酬并應當承擔賠償責任。第九百六十三條，中介人促成合同成立的，委托人應當按照約定支付報酬。對中介人的報酬沒有約定或者約定不明確，依據本法第五百一十條的規定仍不能確定的，根據中介人的勞務合理確定。因中介人提供訂立合同的媒介服務而促成合同成立的，由該合同的當事人平均負擔中介人的報酬。中介人促成合同成立的，中介活動的費用，由中介人負擔。

從甲公司與乙公司、丙公司簽訂的推廣服務合同可以看出，甲公司與客戶交易的具體事項，是由乙公司、丙公司以甲公司名義與客戶約定的，且合同相關事項須經甲公司同意后，再與客戶最終簽訂。同時，交易最終達成是由乙公司、丙公司促成，甲公司按照回款的一定比例向乙公司、丙公司支付服務費。也就是說，乙公司、丙公司為甲公司與客戶訂立合同提供的是居間服務，甲公司與乙公司、丙公司簽訂的合同實質上屬于中介合同。

同時，推廣服務一般指企業通過一系列策略和活動，將產品或服務介紹給目標消費者，以實現銷售增長、品牌知名度提升的過程。居間服務一般指居間人向委托人提供居間媒介的中介服務行為。所以，乙公司、丙公司為甲公司提供的服務不屬于推廣服務，而屬于居間服務。甲公司支付給乙公司、丙公司的費用不屬于推廣服務費，屬于傭金。

根據《財政部　國家稅務總局關于企業手續費及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕29號）規定，企業發生與生產經營有關的手續費及傭金支出，按與具有合法經營資格中介服務機構或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務協議或合同確認的收入金額的5％計算限額，不超過限額以內的部分，準予扣除；超過部分，不得扣除。

案例中，甲公司支付給乙公司的傭金為回款總金額的1.5％，未超過5％的限額，可以據實稅前扣除。甲公司支付給丙公司的傭金為交易溢價部分金額，經計算，傭金支出超過5％的計算限額，超出金額不能在企業所得稅稅前扣除，甲公司應補繳企業所得稅及滯納金。

關鍵區別

實務中，居間服務與推廣服務均是由乙方（收取報酬方）提供服務，為甲方（支付報酬方）帶來客戶及擴大甲方的銷量，容易混淆。實質上，二者最明顯的區別，在于面對的客戶不同。推廣服務業務面對的客戶是不確定的，甲方很難確定哪些客戶是由乙方的工作帶來的。所以，甲方向乙方支付的費用一般為固定報酬。而居間服務業務面對的客戶是確定的，甲方能夠確定哪些客戶是由乙方的工作帶來的，甲方向乙方支付的費用一般為比例報酬。故企業在簽訂合同后，應根據業務實質判斷服務類型，區分居間服務與推廣服務。

（作者單位：國家稅務總局北京市稅務局）