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作者：李濤 張鳳星
碳排放權(quán)交易概念源于1968年由美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家戴爾斯首次提出的“排放權(quán)交易”概念，即建立合法的污染物排放的權(quán)利，令環(huán)境資源可以像商品一樣買賣。碳排權(quán)交易的商品是清潔發(fā)展機(jī)制（CDM）下的“核證減排量”（CERs）。在國(guó)內(nèi)，只有經(jīng)國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)批準(zhǔn)，并獲得簽發(fā)的CERs項(xiàng)目才能參與交易。筆者發(fā)現(xiàn)，在實(shí)務(wù)中，一些水電企業(yè)在碳排放權(quán)交易中違規(guī)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，從而帶來(lái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
癥狀：大額技術(shù)咨詢費(fèi)抵扣增值稅
G水力發(fā)電公司（以下簡(jiǎn)稱G公司）投產(chǎn)后無(wú)基建或大修項(xiàng)目，其產(chǎn)品主要出售給國(guó)家電網(wǎng)公司。Y市國(guó)稅局在對(duì)其開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)排查時(shí)發(fā)現(xiàn)，2013年～2016年，G公司購(gòu)買了北京L咨詢公司的技術(shù)咨詢服務(wù)，取得L公司開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票131份，金額合計(jì)1218萬(wàn)元，稅率為6%，共申報(bào)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅73.1萬(wàn)元。稅務(wù)人員對(duì)此質(zhì)疑：處于穩(wěn)定生產(chǎn)期的G公司為何發(fā)生超千萬(wàn)元的技術(shù)咨詢服務(wù)費(fèi)？該項(xiàng)支出是否符合增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣條件？
診斷：免稅項(xiàng)目未作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出
通過(guò)約談企業(yè)財(cái)務(wù)人員和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，實(shí)地核查技術(shù)咨詢合同、賬簿資料等原始資料，核實(shí)G公司取得的北京L咨詢公司開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票，均為碳排放權(quán)轉(zhuǎn)讓交易過(guò)程中涉及的咨詢服務(wù)費(fèi)用。由于碳排放權(quán)轉(zhuǎn)讓交易專業(yè)性強(qiáng)，且合作方（購(gòu)買方，下同）為境外企業(yè)，一般都會(huì)選擇專業(yè)技術(shù)服務(wù)中介機(jī)構(gòu)協(xié)助項(xiàng)目業(yè)主（銷售方，下同）完成轉(zhuǎn)讓交易，中介機(jī)構(gòu)向銷售方收取咨詢費(fèi)用，并開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。
目前，國(guó)內(nèi)的碳排放權(quán)交易主要有三種方式：一是由中介機(jī)構(gòu)為銷售方提供前期項(xiàng)目開(kāi)發(fā)咨詢服務(wù)，收取部分咨詢服務(wù)費(fèi)，待項(xiàng)目交易完成后，銷售方向境外購(gòu)買方收取款項(xiàng)，并向中介機(jī)構(gòu)按照約定比例支付咨詢服務(wù)費(fèi)，中介機(jī)構(gòu)向銷售方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。二是由中介機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)銷售方的前期項(xiàng)目開(kāi)發(fā)，在完成與境外購(gòu)買方交易后，中介機(jī)構(gòu)將代收款項(xiàng)扣除咨詢服務(wù)費(fèi)后的余額支付給銷售方，并僅就咨詢服務(wù)費(fèi)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。三是銷售方的集團(tuán)公司成立CDM項(xiàng)目開(kāi)發(fā)公司提供咨詢服務(wù)，相應(yīng)的咨詢服務(wù)費(fèi)按照獨(dú)立交易原則和受益原則分配給相關(guān)的成員企業(yè)（即銷售方），并向銷售方開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十條第一款的相關(guān)規(guī)定，2016年5月1日前，碳排放權(quán)交易業(yè)務(wù)不屬于增值稅征稅范圍，取得的相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣。2016年5月1日后，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）相關(guān)規(guī)定，碳排放權(quán)交易因交易市場(chǎng)及配額使用均在境外，構(gòu)成完全在境外消費(fèi)的無(wú)形資產(chǎn)，屬于免征增值稅項(xiàng)目，咨詢服務(wù)費(fèi)等費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣。上述三種交易方式的第二種存在抵銷交易的情形，銷售方可能存在按收到的余額作銷售收入而少繳企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn)。
也就是說(shuō)，G公司對(duì)咨詢服務(wù)和碳排放權(quán)交易性質(zhì)判斷不準(zhǔn)確。2016年5月1日前，對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目未能準(zhǔn)確區(qū)分營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)目和增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；2016年5月1日后，未能準(zhǔn)確區(qū)分出口免稅和應(yīng)稅業(yè)務(wù)，導(dǎo)致多抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)。
處方：合規(guī)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
今年8月，國(guó)家發(fā)展改革委辦公廳印發(fā)了《“十三五”控制溫室氣體排放工作方案部門分工》（發(fā)改辦氣候 ﹝2017﹞1041號(hào)），其中明確提出我國(guó)將推動(dòng)區(qū)域性碳排放權(quán)的交易體系向全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)順利過(guò)渡，并于今年啟動(dòng)運(yùn)行全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，到2020年力爭(zhēng)建成制度完善、交易活躍、監(jiān)管嚴(yán)格、公開(kāi)透明的全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)。隨著該市場(chǎng)的全面放開(kāi)，將有越來(lái)越多的水電、風(fēng)電和光伏發(fā)電等企業(yè)參與碳排放權(quán)轉(zhuǎn)讓交易。在此大趨勢(shì)下，這些涉及碳排放權(quán)交易業(yè)務(wù)的企業(yè)要密切關(guān)注相關(guān)的稅收政策變化，準(zhǔn)確區(qū)分業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，取得合法稅收抵扣憑證，防范碳排放權(quán)交易帶來(lái)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
（作者單位：四川省雅安市國(guó)稅局）