作者：孟凡華 滕立青

為有效應對部分企業利用成品油“溢余”專用發票少繳稅款，稅務機關利用稅務風險管理系統和增值稅發票電子底賬管理系統，通過“成品油抵扣進項占比分析”指標來核實納稅人開具的成品油進項發票的明細信息。然而，仍有一些企業存在用自制出庫單領取成品油抵頂費用未作銷售收入，或者銷售成品油未計銷售收入的情形?？傮w來看，這些企業抵頂費用較為隨意，很容易產生稅務風險。

癥狀：成品油進項稅額占比偏高

某集團公司旗下A石料加工廠主要業務是加工銷售石子、石料。2016年，A石料加工廠應稅銷售額1287.95萬元，銷項稅額218.93萬元，進項稅額173.89萬元，應繳增值稅45.04萬元。成品油取得進項稅額114.77萬元，成品油抵扣進項占比66%，增值稅稅負3.5%。據了解，該廠用于生產的主要原材料是石頭，成品油主要用來采掘、裝卸、運輸貨物，成品油占比存在嚴重不匹配現象，且增值稅稅負遠低于全市行業增值稅平均稅負4.98%。稅務機關懷疑，A石料加工廠可能存在虛開增值稅專用發票，虛抵進項稅額或購進成品油抵頂債務、抵頂費用或賬外經營，未作銷售收入等行為。

診斷：自用成品油隨意抵頂車輛租賃費

針對疑點，稅務機關全面梳理、核實了該企業貨物購銷合同、發票取得環節以及取得的增值稅專用發票的付款情況等一系列涉稅信息。實地核實后發現，A石料加工廠租賃用于運輸產品的車輛未按規定索取租賃發票，將租賃車輛用成品油直接抵頂了租賃車輛的費用，自制出庫單29份，領出成品油71.66噸，抵頂車輛租賃費應計提銷項稅額41227.33元。根據《增值稅暫行條例》第一條、第四條和《增值稅暫行條例實施細則》第三條的相關規定，企業購進成品油抵頂車輛租賃費，相當于以物易物，應作為銷售收入計提銷項稅額。據此，稅務機關對A石料加工廠實行納稅所得額調整，調增應納稅所得額24.3萬元，并從滯納之日起加收滯納金。

處方：抵頂費用要合法合規

A石料加工廠的案例并非個案。稅務機關在調查中發現，企業利用自制出庫單領取成品油抵頂費用未作銷售收入或銷售成品油未計銷售收入，從而產生稅務風險的情形，主要集中在采礦業、非金屬礦物制品業、建材批發業、煤炭及制品批發以及金屬礦及制品批發等行業。

隨著企業稅收法律意識的增強，大部分企業對銷售貨物繳納增值稅較為重視，但對于購進貨物抵頂費用仍存在把關不嚴的現象。因此，企業對于增值稅計提銷項稅額時，應結合企業申報表、財務報表開展關聯分析。特別是要與固定資產類科目、貨幣資金以及往來科目相結合，分析問題，查找疑點。

同時，應該從設備存用、用油渠道、資金結算、運費支出和兼營收入五個方面著手，核對企業合同流、資金流、貨物流、運輸流和不符合營業常規的業務，重點核實是否取得虛開或第三方開具的增值稅專用發票抵扣稅款或者中間倒賣、抵頂債務未計收入等，要依法開具發票，保證所有填開項目真實合法。

（作者單位：國家稅務總局稅務干部進修學院、山東省濰坊市國稅局、江蘇省揚州市地稅局）