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作者：孟凡華 滕立青
為有效應(yīng)對部分企業(yè)利用成品油“溢余”專用發(fā)票少繳稅款，稅務(wù)機關(guān)利用稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)和增值稅發(fā)票電子底賬管理系統(tǒng)，通過“成品油抵扣進(jìn)項占比分析”指標(biāo)來核實納稅人開具的成品油進(jìn)項發(fā)票的明細(xì)信息。然而，仍有一些企業(yè)存在用自制出庫單領(lǐng)取成品油抵頂費用未作銷售收入，或者銷售成品油未計銷售收入的情形。總體來看，這些企業(yè)抵頂費用較為隨意，很容易產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。
癥狀：成品油進(jìn)項稅額占比偏高
某集團公司旗下A石料加工廠主要業(yè)務(wù)是加工銷售石子、石料。2016年，A石料加工廠應(yīng)稅銷售額1287.95萬元，銷項稅額218.93萬元，進(jìn)項稅額173.89萬元，應(yīng)繳增值稅45.04萬元。成品油取得進(jìn)項稅額114.77萬元，成品油抵扣進(jìn)項占比66%，增值稅稅負(fù)3.5%。據(jù)了解，該廠用于生產(chǎn)的主要原材料是石頭，成品油主要用來采掘、裝卸、運輸貨物，成品油占比存在嚴(yán)重不匹配現(xiàn)象，且增值稅稅負(fù)遠(yuǎn)低于全市行業(yè)增值稅平均稅負(fù)4.98%。稅務(wù)機關(guān)懷疑，A石料加工廠可能存在虛開增值稅專用發(fā)票，虛抵進(jìn)項稅額或購進(jìn)成品油抵頂債務(wù)、抵頂費用或賬外經(jīng)營，未作銷售收入等行為。
診斷：自用成品油隨意抵頂車輛租賃費
針對疑點，稅務(wù)機關(guān)全面梳理、核實了該企業(yè)貨物購銷合同、發(fā)票取得環(huán)節(jié)以及取得的增值稅專用發(fā)票的付款情況等一系列涉稅信息。實地核實后發(fā)現(xiàn)，A石料加工廠租賃用于運輸產(chǎn)品的車輛未按規(guī)定索取租賃發(fā)票，將租賃車輛用成品油直接抵頂了租賃車輛的費用，自制出庫單29份，領(lǐng)出成品油71.66噸，抵頂車輛租賃費應(yīng)計提銷項稅額41227.33元。根據(jù)《增值稅暫行條例》第一條、第四條和《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三條的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)購進(jìn)成品油抵頂車輛租賃費，相當(dāng)于以物易物，應(yīng)作為銷售收入計提銷項稅額。據(jù)此，稅務(wù)機關(guān)對A石料加工廠實行納稅所得額調(diào)整，調(diào)增應(yīng)納稅所得額24.3萬元，并從滯納之日起加收滯納金。
處方：抵頂費用要合法合規(guī)
A石料加工廠的案例并非個案。稅務(wù)機關(guān)在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，企業(yè)利用自制出庫單領(lǐng)取成品油抵頂費用未作銷售收入或銷售成品油未計銷售收入，從而產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險的情形，主要集中在采礦業(yè)、非金屬礦物制品業(yè)、建材批發(fā)業(yè)、煤炭及制品批發(fā)以及金屬礦及制品批發(fā)等行業(yè)。
隨著企業(yè)稅收法律意識的增強，大部分企業(yè)對銷售貨物繳納增值稅較為重視，但對于購進(jìn)貨物抵頂費用仍存在把關(guān)不嚴(yán)的現(xiàn)象。因此，企業(yè)對于增值稅計提銷項稅額時，應(yīng)結(jié)合企業(yè)申報表、財務(wù)報表開展關(guān)聯(lián)分析。特別是要與固定資產(chǎn)類科目、貨幣資金以及往來科目相結(jié)合，分析問題，查找疑點。
同時，應(yīng)該從設(shè)備存用、用油渠道、資金結(jié)算、運費支出和兼營收入五個方面著手，核對企業(yè)合同流、資金流、貨物流、運輸流和不符合營業(yè)常規(guī)的業(yè)務(wù)，重點核實是否取得虛開或第三方開具的增值稅專用發(fā)票抵扣稅款或者中間倒賣、抵頂債務(wù)未計收入等，要依法開具發(fā)票，保證所有填開項目真實合法。
（作者單位：國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部進(jìn)修學(xué)院、山東省濰坊市國稅局、江蘇省揚州市地稅局）