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作者：本報(bào)記者 覃韋英曌 實(shí)習(xí)記者 劉書怡
倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)，指提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的單位利用倉(cāng)庫(kù)、貨場(chǎng)或者其他場(chǎng)所代客貯放、保管貨物，并對(duì)存儲(chǔ)期間的損失按照合同約定承擔(dān)賠償責(zé)任。營(yíng)改增后，原服務(wù)業(yè)中的倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)，按物流輔助服務(wù)6%的稅率繳納增值稅。實(shí)踐中，一些企業(yè)簡(jiǎn)單地認(rèn)為，所有提供倉(cāng)儲(chǔ)的行為都屬于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)，對(duì)不同收費(fèi)模式下的交易性質(zhì)判定錯(cuò)誤，從而引發(fā)不小的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
癥狀：倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)費(fèi)占比異常
A企業(yè)為上市公司，以鋼鐵為主業(yè)，兼營(yíng)新材料、新能源和金融等業(yè)務(wù)。2014年，A企業(yè)為優(yōu)化原材料采購(gòu)和產(chǎn)成品銷售環(huán)節(jié)，成立國(guó)際貿(mào)易公司B企業(yè)，主要負(fù)責(zé)采購(gòu)、銷售、倉(cāng)儲(chǔ)物流及進(jìn)出口等業(yè)務(wù)。2016年2月，A企業(yè)所在地市局稅務(wù)人員對(duì)B企業(yè)調(diào)研時(shí)發(fā)現(xiàn)，B企業(yè)作為貿(mào)易企業(yè)，同時(shí)作為A企業(yè)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，廠房的倉(cāng)庫(kù)內(nèi)長(zhǎng)期存放大量來(lái)自A企業(yè)的鋼材。B企業(yè)負(fù)責(zé)人稱，是代A企業(yè)保管的存貨，已收取了倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)費(fèi)用。
稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)收入作了梳理，發(fā)現(xiàn)B企業(yè)自成立兩年來(lái)，共計(jì)收取倉(cāng)儲(chǔ)物流服務(wù)費(fèi)約3億元，并按6%的稅率繳納稅款約1800萬(wàn)元。稅務(wù)機(jī)關(guān)還發(fā)現(xiàn)，B企業(yè)固定資產(chǎn)中僅有3輛小型轎車，無(wú)搬運(yùn)必備工具，且實(shí)際員工數(shù)量及崗位不足以支撐起3億元的倉(cāng)儲(chǔ)物流服務(wù)。稅務(wù)機(jī)關(guān)懷疑，B企業(yè)在倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)方面存在較大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
診斷：服務(wù)性質(zhì)判定錯(cuò)誤
稅務(wù)人員調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，B企業(yè)對(duì)倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的性質(zhì)判定存在問(wèn)題，導(dǎo)致將多種情形下的服務(wù)均按物流輔助服務(wù)的6%稅率計(jì)算。
稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)B企業(yè)倉(cāng)儲(chǔ)物流服務(wù)的相關(guān)材料作了系統(tǒng)的梳理，發(fā)現(xiàn)其收取的倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)費(fèi)用中，共存在三種情況：一是A企業(yè)自行采購(gòu)原材料或銷售產(chǎn)成品，由B企業(yè)負(fù)責(zé)倉(cāng)儲(chǔ)等服務(wù)，收取服務(wù)費(fèi)；二是A企業(yè)通過(guò)B企業(yè)采購(gòu)原材料，B企業(yè)購(gòu)入原材料后，再銷售給A企業(yè)，并按銷售額的2%收取服務(wù)費(fèi)；三是B企業(yè)從A企業(yè)購(gòu)進(jìn)產(chǎn)成品，銷售后按銷售額的2%收取服務(wù)費(fèi)。
根據(jù)《增值稅暫行條例》第六條規(guī)定，銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。根據(jù)《營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十條規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅。因此，上述第二種情況，即B企業(yè)購(gòu)進(jìn)原材料，再銷售給A企業(yè)后所收取的服務(wù)費(fèi)，應(yīng)視為銷售貨物同時(shí)收取的價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)適用銷售貨物17%的稅率，而不是物流輔助服務(wù)6%的稅率。
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2004〕136號(hào)）規(guī)定：對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金。因此，B企業(yè)第三種情況下收取的服務(wù)費(fèi)，應(yīng)視為“平銷返利”， 應(yīng)適用銷售貨物17%的稅率，而不應(yīng)該適用物流輔助服務(wù)的6%稅率。
三種情況中，只有第一種情況是符合稅法規(guī)定，可以按物流輔助服務(wù)的6%計(jì)算的。隨后，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)B企業(yè)作了相關(guān)的稅務(wù)處理。
處方：稅收法規(guī)要厘清
本案例中，B企業(yè)認(rèn)為，當(dāng)A企業(yè)自行采購(gòu)原材料或銷售產(chǎn)成品給其他客戶時(shí)，B企業(yè)負(fù)責(zé)倉(cāng)儲(chǔ)等環(huán)節(jié)服務(wù)，收取費(fèi)用；同樣，A企業(yè)通過(guò)B企業(yè)采購(gòu)和銷售時(shí)，B企業(yè)同樣是負(fù)責(zé)倉(cāng)儲(chǔ)和裝卸等環(huán)節(jié)服務(wù)，也應(yīng)收取服務(wù)費(fèi)，二者并無(wú)本質(zhì)區(qū)別。
提醒企業(yè)注意的是，雖然同樣是倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)行為，但究其性質(zhì)是不同的，所適用的稅率也不同。考慮到A企業(yè)和B企業(yè)為關(guān)聯(lián)企業(yè)，在關(guān)聯(lián)交易中，更容易出現(xiàn)這種對(duì)業(yè)務(wù)性質(zhì)判定錯(cuò)誤的問(wèn)題。因此，建議企業(yè)，尤其是涉及倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的貿(mào)易企業(yè)，準(zhǔn)確把握相關(guān)稅收法規(guī)，加強(qiáng)對(duì)關(guān)鍵環(huán)節(jié)的管理和留痕工作，確保政策用對(duì)，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。