作者：金丹

日前，據媒體公開報道，2020年1月~6月期間，國內游戲市場實際銷售收入達1394.93億元，同比增長22.34%。隨著我國游戲市場的蓬勃發展，從境外購入游戲版權的業務日益增多。境內企業向境外企業支付的游戲版權轉讓費，是否需要在中國代為扣繳預提所得稅？對此，須結合購買版權的業務實質，回歸到雙邊稅收協定的相關條款中進行具體分析。

真實案例

A企業是一家計算機信息技術服務商，從事經營性互聯網文化服務。由于開展業務的需要，A企業從韓國M公司獲取游戲運營權。雙方約定，A公司獲得游戲運營權，游戲運營所得將按照約定的比例，向M公司支付“IT運營版權費”，代扣代繳相應增值稅和預提所得稅。

2019年4月，M公司將此前該款游戲的著作權轉讓給境內企業B公司。本次轉讓結束后，B公司擁有該款游戲所有關鍵性源代碼、開發文件及設計專利等核心資料，并獲得由國家版權局發出的計算機軟件著作權登記證書。根據雙方轉讓合同約定，B公司分三次向M公司支付本款游戲的著作權轉讓費共2750萬美元，并參照支付特許權使用費時的稅務處理，向B公司所在地的主管稅務機關申報扣繳預提所得稅1825萬元、增值稅1095萬元。

風險診斷

那么，B公司的稅務處理是否合規、準確？在討論這一問題之前，必須先厘清“特許權使用費”和“轉讓財產”的區別。

根據企業所得稅法實施條例第二十條的規定，特許權使用費收入，指企業提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權取得的收入。本案例中，在M公司向B公司出售游戲版權之前，其向A公司收取的費用即為特許權使用費。但是，M公司所持有的游戲版權，實際是一種無形資產。M公司將游戲版權出售給B公司，屬于將其無形資產出售給中國居民企業，取得的所得即為轉讓財產所得。

如何確定財產轉讓所得是來源于中國境內還是境外？企業所得稅法及其實施條例中，僅對不動產、動產和權益性資產的轉讓給出了具體的判斷依據。企業所得稅法實施條例第七條第三款規定，不動產轉讓所得按照不動產所在地確定，動產轉讓所得按照轉讓動產的企業或者機構、場所所在地確定，權益性投資資產轉讓所得按照被投資企業所在地確定。游戲版權不屬于“不動產”，但要歸類到“動產”，也有些牽強，而轉讓游戲版權確實屬于財產轉讓。那么，游戲版權這一財產的轉讓，到底應該按照什么類別來征稅？

《中華人民共和國政府和大韓民國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定》第十二條“財產收益”，列舉了四項締約國有征稅權的轉讓類型，分別是轉讓在締約國對方的不動產、常設機構營業財產中的部分動產、國際運輸中的船舶飛機和轉讓一個公司財產股份的股票所獲得的收益，并規定，除上述財產以外的其他財產轉讓取得的收益，應僅在轉讓者為其居民的締約國征稅。

同時，《〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定〉及議定書條文解釋》（國稅發〔2010〕75號）亦針對無形資產轉讓所得作了規定：屬于所列舉類型之外的“其他財產”，僅在轉讓者為其居民的國家征稅，且中新協定條文解釋規定同樣適用于其他協定相同條款的解釋及執行。

換句話說，M公司轉讓游戲版權的收益，僅在其居民國即韓國有征稅權，中國是沒有所得稅征稅權的。因此，本案例中，B公司其實無須代為扣繳相應的預提所得稅。最終，主管稅務機關審核并確認了M公司與B公司之間的游戲版權轉讓相關證明文件及事實，同意退還B公司代為扣繳的1825萬元預提所得稅。

處理建議

筆者在梳理了中國與其他國家簽訂的雙邊稅收協定后發現，針對無形資產這類“其他財產”轉讓收益，在中韓、中蒙等雙邊稅收協定中表述為，“僅在居民國一方征稅”；在中美、中日等雙邊稅收協定中則約定，發生于締約國另一方的，可在該締約國的另一方征稅。因而，境外企業向中國境內企業轉讓無形資產，是否需要在中國境內繳納企業所得稅，最終仍應回歸到兩國之間的稅收協定相關條款做進一步判斷。

（作者單位：國家稅務總局紹興市上虞區稅務局）