向境外購(gòu)買(mǎi)游戲版權(quán)需代繳所得稅嗎？

作者：金丹

日前，據(jù)媒體公開(kāi)報(bào)道，2020年1月~6月期間，國(guó)內(nèi)游戲市場(chǎng)實(shí)際銷(xiāo)售收入達(dá)1394.93億元，同比增長(zhǎng)22.34%。隨著我國(guó)游戲市場(chǎng)的蓬勃發(fā)展，從境外購(gòu)入游戲版權(quán)的業(yè)務(wù)日益增多。境內(nèi)企業(yè)向境外企業(yè)支付的游戲版權(quán)轉(zhuǎn)讓費(fèi)，是否需要在中國(guó)代為扣繳預(yù)提所得稅？對(duì)此，須結(jié)合購(gòu)買(mǎi)版權(quán)的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，回歸到雙邊稅收協(xié)定的相關(guān)條款中進(jìn)行具體分析。

真實(shí)案例

A企業(yè)是一家計(jì)算機(jī)信息技術(shù)服務(wù)商，從事經(jīng)營(yíng)性互聯(lián)網(wǎng)文化服務(wù)。由于開(kāi)展業(yè)務(wù)的需要，A企業(yè)從韓國(guó)M公司獲取游戲運(yùn)營(yíng)權(quán)。雙方約定，A公司獲得游戲運(yùn)營(yíng)權(quán)，游戲運(yùn)營(yíng)所得將按照約定的比例，向M公司支付“IT運(yùn)營(yíng)版權(quán)費(fèi)”，代扣代繳相應(yīng)增值稅和預(yù)提所得稅。

2019年4月，M公司將此前該款游戲的著作權(quán)轉(zhuǎn)讓給境內(nèi)企業(yè)B公司。本次轉(zhuǎn)讓結(jié)束后，B公司擁有該款游戲所有關(guān)鍵性源代碼、開(kāi)發(fā)文件及設(shè)計(jì)專(zhuān)利等核心資料，并獲得由國(guó)家版權(quán)局發(fā)出的計(jì)算機(jī)軟件著作權(quán)登記證書(shū)。根據(jù)雙方轉(zhuǎn)讓合同約定，B公司分三次向M公司支付本款游戲的著作權(quán)轉(zhuǎn)讓費(fèi)共2750萬(wàn)美元，并參照支付特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)的稅務(wù)處理，向B公司所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣繳預(yù)提所得稅1825萬(wàn)元、增值稅1095萬(wàn)元。

風(fēng)險(xiǎn)診斷

那么，B公司的稅務(wù)處理是否合規(guī)、準(zhǔn)確？在討論這一問(wèn)題之前，必須先厘清“特許權(quán)使用費(fèi)”和“轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)”的區(qū)別。

根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十條的規(guī)定，特許權(quán)使用費(fèi)收入，指企業(yè)提供專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入。本案例中，在M公司向B公司出售游戲版權(quán)之前，其向A公司收取的費(fèi)用即為特許權(quán)使用費(fèi)。但是，M公司所持有的游戲版權(quán)，實(shí)際是一種無(wú)形資產(chǎn)。M公司將游戲版權(quán)出售給B公司，屬于將其無(wú)形資產(chǎn)出售給中國(guó)居民企業(yè)，取得的所得即為轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得。

如何確定財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得是來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)還是境外？企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中，僅對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、動(dòng)產(chǎn)和權(quán)益性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓給出了具體的判斷依據(jù)。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第七條第三款規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動(dòng)產(chǎn)所在地確定，動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)讓動(dòng)產(chǎn)的企業(yè)或者機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所所在地確定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定。游戲版權(quán)不屬于“不動(dòng)產(chǎn)”，但要?dú)w類(lèi)到“動(dòng)產(chǎn)”，也有些牽強(qiáng)，而轉(zhuǎn)讓游戲版權(quán)確實(shí)屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。那么，游戲版權(quán)這一財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓?zhuān)降讘?yīng)該按照什么類(lèi)別來(lái)征稅？

《中華人民共和國(guó)政府和大韓民國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》第十二條“財(cái)產(chǎn)收益”，列舉了四項(xiàng)締約國(guó)有征稅權(quán)的轉(zhuǎn)讓類(lèi)型，分別是轉(zhuǎn)讓在締約國(guó)對(duì)方的不動(dòng)產(chǎn)、常設(shè)機(jī)構(gòu)營(yíng)業(yè)財(cái)產(chǎn)中的部分動(dòng)產(chǎn)、國(guó)際運(yùn)輸中的船舶飛機(jī)和轉(zhuǎn)讓一個(gè)公司財(cái)產(chǎn)股份的股票所獲得的收益，并規(guī)定，除上述財(cái)產(chǎn)以外的其他財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得的收益，應(yīng)僅在轉(zhuǎn)讓者為其居民的締約國(guó)征稅。

同時(shí)，《〈中華人民共和國(guó)政府和新加坡共和國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定〉及議定書(shū)條文解釋》（國(guó)稅發(fā)〔2010〕75號(hào)）亦針對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得作了規(guī)定：屬于所列舉類(lèi)型之外的“其他財(cái)產(chǎn)”，僅在轉(zhuǎn)讓者為其居民的國(guó)家征稅，且中新協(xié)定條文解釋規(guī)定同樣適用于其他協(xié)定相同條款的解釋及執(zhí)行。

換句話說(shuō)，M公司轉(zhuǎn)讓游戲版權(quán)的收益，僅在其居民國(guó)即韓國(guó)有征稅權(quán)，中國(guó)是沒(méi)有所得稅征稅權(quán)的。因此，本案例中，B公司其實(shí)無(wú)須代為扣繳相應(yīng)的預(yù)提所得稅。最終，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核并確認(rèn)了M公司與B公司之間的游戲版權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)證明文件及事實(shí)，同意退還B公司代為扣繳的1825萬(wàn)元預(yù)提所得稅。

處理建議

筆者在梳理了中國(guó)與其他國(guó)家簽訂的雙邊稅收協(xié)定后發(fā)現(xiàn)，針對(duì)無(wú)形資產(chǎn)這類(lèi)“其他財(cái)產(chǎn)”轉(zhuǎn)讓收益，在中韓、中蒙等雙邊稅收協(xié)定中表述為，“僅在居民國(guó)一方征稅”；在中美、中日等雙邊稅收協(xié)定中則約定，發(fā)生于締約國(guó)另一方的，可在該締約國(guó)的另一方征稅。因而，境外企業(yè)向中國(guó)境內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，是否需要在中國(guó)境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅，最終仍應(yīng)回歸到兩國(guó)之間的稅收協(xié)定相關(guān)條款做進(jìn)一步判斷。

（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局紹興市上虞區(qū)稅務(wù)局）