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作者：金丹
受益所有人判定，是稅收協(xié)定優(yōu)惠享受過程中的重要環(huán)節(jié)。要想享受稅收協(xié)定待遇，締約對方稅收居民首先需要具有受益所有人身份。當(dāng)涉及股息分配時(shí)，締約對方稅收居民還需滿足持股時(shí)間和持股比例的要求，而這往往容易被忽略。有些企業(yè)對判定條件理解得不夠全面和透徹，從而錯誤適用了優(yōu)惠的協(xié)定稅率，導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。前不久，法國B公司就因不符合持股時(shí)間要求而不能享受協(xié)定待遇，最終補(bǔ)繳稅款75萬元人民幣。
持股時(shí)間未滿12個月
A公司為外商獨(dú)資企業(yè)，由法國B公司出資1542萬元人民幣成立，為A公司的全資母公司。A公司于2019年3月召開董事會，作出關(guān)于向B公司分配2017年度股息1500萬元人民幣的決議。A公司作為扣繳義務(wù)人，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交相關(guān)資料，申請B公司享受稅收協(xié)定待遇中關(guān)于股息的優(yōu)惠稅率。
稅務(wù)人員利用系統(tǒng)查詢數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)A公司填報(bào)數(shù)據(jù)存在問題：B公司持有的A公司100%股份，實(shí)際為2019年2月從盧森堡C公司轉(zhuǎn)讓而得。這意味著B公司雖在股息分配時(shí)對A公司100%持股，但持股時(shí)間并未達(dá)到12個月。B公司在向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交的相關(guān)資料中，并未如實(shí)填報(bào)企業(yè)持股時(shí)間的準(zhǔn)確信息。
不符合持股前置條件
稅務(wù)人員初步判斷，A企業(yè)作為B公司扣繳義務(wù)人，提交的資料齊全。資料顯示，B公司實(shí)際注冊地在法國，主營制造與塑料、有色金屬等產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。截至2018年6月，B公司實(shí)際發(fā)生管理費(fèi)用及工資、薪金支出均達(dá)到1000萬歐元以上，證明B公司的經(jīng)營活動，是構(gòu)成實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動的正常公司。同時(shí)，B公司不存在對其受益所有人身份判定的不利因素，為該筆股息的實(shí)際受益人。
但是，B公司持有的A公司100%股份是2019年2月剛從盧森堡的C公司轉(zhuǎn)讓而得的，并不滿足《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定股息條款有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2009〕81號）第三條第三款的要求，即該對方稅收居民直接擁有該中國居民公司的資本比例，在取得股息前連續(xù)12個月以內(nèi)任何時(shí)候，均符合稅收協(xié)定規(guī)定的比例。據(jù)此，稅務(wù)人員提出法國B公司不能享受協(xié)定優(yōu)惠稅率。
A公司人員表示，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定〉及議定書條文解釋的通知》（國稅發(fā)〔2010〕75號，以下簡稱中新議定書）相關(guān)條款明確，如分配的股息涉及12個月以前的企業(yè)未分配利潤，則不再考慮股息受益所有人所分配利潤所屬年度的持股比例，是否滿足要求。既然A公司分配的是2017年度的股息，是12個月之前的企業(yè)未分配利潤，是否可認(rèn)為B公司在2017年是否持有A公司的股份無須考慮呢？
稅務(wù)人員經(jīng)研究后作出答復(fù)：中新議定書上述條款中所列示的受益所有人，必須滿足“持股時(shí)間12個月以上”這一前提。本案中，假設(shè)A公司將分配股息時(shí)間延遲至2020年2月，也即B公司先滿足“持股時(shí)間12個月以上”這一條件，即使其分配股息所屬年度（2017年）B公司并未持股或參與經(jīng)營，同等情況下B公司可享受協(xié)定優(yōu)惠稅率。
也就是說，B公司此次獲得的股息雖是2017年度股息，但中新議定書中所列情形并不能免除B公司作為申請人和受益所有人，持股時(shí)間達(dá)到12個月這一前提條件。因此，B公司不能享受協(xié)定優(yōu)惠稅率，A公司需按照10%的稅率代扣代繳企業(yè)所得稅。因A公司已按照5%的協(xié)定優(yōu)惠稅率扣繳了稅款75萬元人民幣，因此又補(bǔ)扣繳B公司企業(yè)所得稅75萬元人民幣。
圍繞關(guān)鍵要素開展自檢
稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇，對企業(yè)來說是一大利好。但是企業(yè)在使用稅收協(xié)定優(yōu)惠條款之前，必須全面了解相關(guān)條文，根據(jù)實(shí)際情況填報(bào)和提交資料。尤其在判斷是否可享受股息優(yōu)惠條款之前，企業(yè)須明確三方面關(guān)鍵要素：一是“兩種身份”要明確，即稅收協(xié)定締約對方稅收居民身份和受益所有人身份；二是“不利因素”要排除，自我檢測是否存在不利于受益所有人判定的情形；三是“持股時(shí)間”和“持股比例”要滿足，并圍繞這三方面開展自檢，排除相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
（作者單位：國家稅務(wù)總局紹興市上虞區(qū)稅務(wù)局）