新一輪財稅體制改革的任務與路徑

朱青  李志剛

2023年12月召開的中央經濟工作會議提出要謀劃新一輪財稅體制改革。財稅體制包括預算管理制度、稅收制度、中央與地方之間的事權和支出責任劃分、稅收收入在中央與地方之間的分配以及中央對地方的轉移支付等諸多方面。回顧過去，上一輪財稅體制改革還是1994年開展的分稅制改革，基本建立了適應社會主義市場經濟發展的財稅體制。過去30年間，我國的經濟情況以及中央與地方之間的財政關系等都發生了很大變化，雖然其間結合全面營改增在2016年對財稅體制進行了一定調整，但總體看仍延續了原有模式。黨的二十大報告提出要以中國式現代化全面推進中華民族偉大復興，這就需要有一個與之相適應的科學高效的財稅體制作為支柱，因此迫切需要開展新一輪財稅體制改革。

1994年開展的財稅體制改革主要是為了解決中央財政困難的問題。在改革前的1993年，中央財政出現204.77億元的赤字，而地方財政收支平衡后還有5.52億元的結余。1994年分稅制改革徹底扭轉了中央財政的困難局面，使其能拿出更多的財力向欠發達地區進行轉移支付。從數據看，中央財政收入占全國財政收入的比重從1993年的22%提高到1994年的55.7%，而中央財政支出占全國財政支出的比重只略有提升，從1993年的28%提高到1994年的30.3%。從1994年分稅制改革到如今，隨著各項改革的不斷深入，我國中央與地方之間的財政關系發生了巨大變化。目前比較突出的問題是地方財政困難，主要體現在地方的財力與其承擔的支出責任之間有較大缺口。2023年，地方財政收入占全國財政收入的比重為54.1%，但地方財政支出占全國財政支出的比重卻高達86.1%。在這種情況下，地方財政要實現正常運轉只能依賴中央對地方的轉移支付。2016年至2023年，地方財政本級收入年均增長4.3%，中央對地方轉移支付年均增長8.2%，其間地方財政支出對中央轉移支付的依賴度（轉移支付占地方財政支出的比重）也從37%提高到44%。盡管中央不斷加大轉移支付力度，2023年轉移支付規模已經突破10萬億元，但因地方財政支出多為民生方面的剛性支出，支出增長壓力較大，加之各地經濟發展以及財力不平衡，所以近些年許多地方的財政陷入“緊平衡”狀態。即財政收支雖然實現了平衡，但實際支出完不成預算任務，無法滿足地方社會經濟發展對財政資金的需求。例如，2021年至2023年，地方支出決算分別比地方支出預算少3982億元、6074億元和385億元。盡管這些年國家也在平衡地方預算方面采取了一些措施，但系統性改革的缺失使問題得不到徹底解決。

2024年7月召開的黨的二十屆三中全會通過“雙管齊下”的方式解決地方財政“緊平衡”問題。一個路徑是增加地方自主財力，拓展地方稅源。2016年全面營改增以后，健全地方稅體系就被提上財稅體制改革的議程。2015年即全面營改增之前，地方稅收收入中專享稅收入占63%（其中僅營業稅收入就約占30%），共享稅收入只占37%。全面營改增后，地方專享稅收入占地方稅收收入的比重開始下降，2022年已降至40%，共享稅收入比重則升至60%。同時，由于各種原因，近年來地方稅收收入占地方財政收入的比重也在不斷下滑，已從2015年的45%下降到2022年的37%。顯然，要扭轉這一局面，必須增加地方稅收收入。因此，黨的二十屆三中全會發布的《中共中央關于進一步全面深化改革、推進中國式現代化的決定》（以下簡稱《決定》）提出，“增加地方自主財力，拓展地方稅源”。從目前我國稅制的現實情況看，拓展地方稅源可著眼于消費稅改革。因為在現有四大稅種中只有消費稅還沒有實現中央與地方共享，而且2023年消費稅收入規模已達到1.6萬億元，如果能讓地方分享其中一部分收入，對緩解地方財政困難會有所幫助。其實，《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035年遠景目標綱要》已經明確提出，“調整優化消費稅征收范圍和稅率，推進征收環節后移并穩步下劃地方”。黨的二十屆三中全會發布的《決定》再次強調，“推進消費稅征收環節后移并穩步下劃地方”，可見這項改革的任務十分緊迫。

不過，從理論研究和國外的實踐看，消費稅并不適宜作為地方稅種，因為消費稅的征收對象一般都是對人體有害的產品（如香煙、酒類產品等）或污染環境的產品（如汽油、柴油等），而對這些產品不宜鼓勵消費，甚至應該限制消費，因此消費稅稅源一般而言不會有大的發展前景。例如，2020年經濟合作與發展組織（OECD）成員國消費稅收入占各國國內生產總值（GDP）的比重平均為2.3%，占各國稅收總收入的比重平均為6.9%，而2005年這兩個比重分別為2.8%和8.7%。所以在多數發達國家，消費稅一般都是中央（聯邦）稅，并在生產制造環節進行課征。我國推進消費稅征收環節后移并穩步下劃地方，是出于對我國實際情況的考慮。國外也有將消費稅作為地方稅的案例，比較典型的是美國聯邦政府和地方政府都把消費稅作為籌資手段，并對同一種應稅產品分別征收相應的消費稅。比如，在紐約市零售一包香煙（20支），美國三級政府對其課征的消費稅分別為：聯邦政府1.01美元、紐約州政府5.35美元、紐約市政府1.5美元，合計7.86美元。再比如，美國聯邦政府和州政府對成品油（汽油、柴油）也要課征消費稅，聯邦政府對每加侖汽油征收18.4美分的消費稅，州政府消費稅的平均稅率（2021年）為每加侖31.02美分。當前，我國推進消費稅征收環節后移并穩步下劃地方改革，可以借鑒美國在這方面的經驗。不過，美國各級政府課征的消費稅多數是在零售環節征收的，而我國現行消費稅絕大多數是在生產制造環節征收的，如果原封不動地下劃地方，可能會影響資源配置效率，甚至造成產能過剩。因此，《決定》所強調的征收環節后移是消費稅穩步下劃地方的前提。從實際情況看，消費稅收入在我國主要來自“煙、油、車、酒”四大類消費品，這些消費品的消費稅收入在消費稅總收入中的占比高達80%以上。為了增加地方自主財力而將消費稅下劃地方，必須重點研究這四類應稅消費品消費稅收入的下劃問題。從征管角度考慮，消費稅的征收放在零售或批發環節遠比放在產制環節復雜得多，征管成本也比較高。所以消費稅的下劃必須做到“穩步”，分品目推進，不能搞“一刀切”，即不適合下劃的就暫不下劃，不適合下劃到零售環節的就先下劃到批發環節。就上述四類應稅消費品的具體情況看，香煙的消費稅收入占消費稅總收入的40%以上，其下劃地方要更謹慎。可以考慮先將香煙批發環節的消費稅收入下劃給地方，生產制造環節的消費稅收入仍暫歸中央；同時調整香煙消費稅稅率結構，適當降低生產制造環節的稅率，調高批發環節的稅率。成品油的消費稅收入占消費稅總收入的三分之一，如果將其征收環節放到零售環節（如加油站）則可能會存在較大的稅收征管風險，因此可以考慮將其放在生產制造環節和批發環節（批發-零售）分別征收，生產制造環節征收的消費稅收入仍暫歸中央，批發環節征收的消費稅收入則下劃地方。小汽車（包括摩托車和游艇）的使用需要上牌照，其消費稅收入可以比照車輛購置稅在零售環節征收，并全部下劃地方。白酒等酒類產品的消費稅收入在四大類消費品的消費稅收入中占比最低，可以考慮在批發環節征收，并下劃地方。

黨的二十屆三中全會發布的《決定》還提出：“優化共享稅分享比例。”從增加地方自主財力的角度考慮，這種“優化”應當是提高共享稅的地方分成比例，但在增值稅、企業所得稅、個人所得稅三大主要共享稅稅種中，應當提高哪個稅種的地方分成比例，是一個值得認真研究的問題。國外的普遍做法是將公司所得稅和個人所得稅作為共享稅，而將增值稅作為中央（聯邦）政府專享稅。不過這種專享并不意味著獨占，中央（聯邦）政府取得增值稅收入后還要以一定的方式分給地方，如西班牙、澳大利亞等國家是按照消費額的占比分配給各個地區，德國等國家是按照轉移支付的需要分配給各個州。目前我國增值稅收入中央和地方分成比例是“五五分成”，如果提高地方的分成比例，確實可以增加地方的自主財力，但我國是制造業大國，制造業貢獻的增值稅收入占增值稅總收入的三分之一，如果提高增值稅的地方分成比例，可能會進一步刺激地方政府利用“增值稅返還”進行招商引資，從而損害資源配置效率并加重產能過剩問題。目前我國企業所得稅收入除中國鐵路總公司（原鐵道部）、各銀行總行及海洋石油企業繳納的部分歸中央政府外，其余部分中央和地方分成比例是“六四分成”。如果提高地方的分成比例，也面臨一個問題，即我國是“總部經濟”，總公司主要集中在東部發達地區，而企業所得稅是由總公司繳納，分公司只在所在地按一定的比例預繳，這樣欠發達地區從提高企業所得稅收入分成比例中也得不到太多利益，還可能進一步擴大地區之間的財力差距。例如，2021年，僅北京、上海、江蘇、浙江、廣東和深圳征收的企業所得稅收入就占全國企業所得稅總收入的一半以上。個人所得稅的地區集中度則更高，2021年上述省市征收的個人所得稅收入占全國個人所得稅總收入的60%以上。因此，優化共享稅分享比例一定要慎重，最好是適當提高增值稅中央分享比例，并加大中央對地方轉移支付的力度。

解決地方財政“緊平衡”問題的另一個路徑是調整中央和地方之間的事權劃分并重新確定二者的支出責任，即將一些地方事權或共享事權上收中央，讓地方少負擔一些開支，從而減少地方的財政壓力。這項改革在黨的二十屆三中全會《決定》中表述得非常明確，即“適當加強中央事權、提高中央財政支出比例”。對比中外財政體制可以發現，我國政府間事權劃分與國外最大的不同，就是地方政府在醫療衛生和社會保障領域承擔較大的支出責任。醫療衛生和社會保障都是外部性很強的公共產品，主要應當由中央（聯邦）政府提供。在實踐中，各國醫療衛生和社會保障支出也都主要由中央（聯邦）政府承擔。例如：在OECD成員國，公共醫療衛生支出中央（聯邦）政府平均承擔31%，地方政府平均承擔30%，社會保險基金平均承擔39%；而在我國，上述三方承擔的比例分別為0.5%、47.3%和52.2%（2022年數據）。另外，在OECD成員國，醫療衛生支出平均占中央（聯邦）政府本級支出的17.7%，在英國、愛爾蘭和美國該比重甚至分別高達20.5%、25.5%和29.7%；而在我國，這個比例僅為0.62%，我國地方財政承擔的衛生健康支出則約占地方財政總支出的10%。由于承擔了大量的醫療衛生和社會保障支出，各國中央（聯邦）政府本級支出在全國財政總支出中也占有很高的比重。2022年，單一制國家中央本級支出占全國財政總支出的比重如下：法國為85.6%，意大利為84.7%，荷蘭為95.9%，西班牙為75.8%，英國為98.6%，新西蘭為83.8%。聯邦制國家這一比重有的略低，有的也處于同一水平，代表性國家的情況如下：奧地利為94.8%，德國為67.2%，美國為68.3%，墨西哥為73.7%。我國醫療衛生和社會保障的事權主要在地方政府，不僅增加了地方政府的財政壓力，而且由于各地人口老齡化程度等因素的不同，還加劇了地區之間財政在這些領域開支的苦樂不均。比如，2022年，地方職工基本醫療保險基金結余5653億元，但一些地區的職工基本醫療保險基金卻出現了收不抵支。這一現象在企業職工基本養老保險基金方面表現更為突出，2022年各地企業職工基本養老保險基金總共結余4271億元，但許多地區的企業職工基本養老保險基金出現赤字。醫療衛生和社會保障的事權雖然主要在地方政府，但由于地方財政困難，最終還是需要中央財政補助。2022年中央給予地方用于醫療衛生和社會保障領域的轉移支付規模高達1.43萬億元。下一步財稅體制改革，很重要的改革措施就是讓中央財政在醫療衛生和社會保障領域承擔更多的支出責任。比如：企業職工基本養老保險要在中央調劑金制度的基礎上盡快實現徹底的全國統籌，社會統籌部分的養老保險繳費實行費改稅，并作為中央稅全部上繳中央養老保險基金預算，由中央財政承擔向全國各地退休職工發放養老金的責任；此外，還要適時打通城鎮職工與城鄉居民的基本醫療保險制度，建成統一的國民基本醫保計劃，在中央財政設立全國統一的國民基本醫療保險基金。

當然，上述兩大改革措施并不是新一輪財稅體制改革的全部。這一輪改革可能涉及財稅體制的方方面面，但當前比較急迫和可行的改革措施包括上述兩大方面。不過，上面分析的兩大改革措施，無論是增加地方自主財力還是中央財政承擔更多的支出責任，都會加大中央財政的資金壓力，而一旦中央財政被削弱，其承擔的向欠發達地區轉移支付的重任就會受到影響。所以，要徹底解決中國式現代化進程中的財政問題，未來需要穩定并適時地提高財政收入規模。在我國實現中國式現代化進程中，人民群眾不僅對物質文化生活提出了更高要求，而且在民主、法治、公平、正義、安全、環境等方面的要求日益增長，這些對公共產品的需求都需要政府通過財政支出來滿足。根據財政學原理和部分國家的實踐，筆者認為，未來提高財政收入規模的有效途徑是逐步提高增值稅稅率，并適時完善個人所得稅制度。