劉建

對(duì)照新修訂的行政復(fù)議法，圍繞發(fā)揮稅務(wù)行政復(fù)議化解稅務(wù)行政爭議的主渠道作用，建議從擴(kuò)大稅務(wù)行政復(fù)議受案范圍、保證實(shí)質(zhì)性化解爭議、增加調(diào)解適用事項(xiàng)、明確審理中聽取意見規(guī)定等方面完善稅務(wù)行政復(fù)議制度。

行政復(fù)議是化解行政爭議的重要法律制度，旨在防止和糾正違法的或者不當(dāng)?shù)男姓袨椋Ｗo(hù)公民、法人和其他組織的合法權(quán)益，監(jiān)督和保障行政機(jī)關(guān)依法行使職權(quán)。自2024年1月1日起施行的新修訂的行政復(fù)議法明確，要發(fā)揮行政復(fù)議化解行政爭議的主渠道作用，在優(yōu)化行政復(fù)議管轄體制、擴(kuò)大行政復(fù)議范圍、增加便民舉措、完善行政復(fù)議受理及審理程序等多方面進(jìn)行了重大修訂。前不久公布的《中華人民共和國行政復(fù)議法實(shí)施條例（修訂征求意見稿）》進(jìn)一步增強(qiáng)行政復(fù)議制度的可操作性。

有關(guān)修訂內(nèi)容為稅務(wù)機(jī)關(guān)更好開展稅務(wù)行政復(fù)議工作提供了有力的法律保障。稅務(wù)機(jī)關(guān)正對(duì)照行政復(fù)議法新修訂內(nèi)容對(duì)《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》進(jìn)行完善，以更好發(fā)揮稅務(wù)行政復(fù)議公正高效、便民為民的制度優(yōu)勢(shì)和化解稅務(wù)行政爭議的主渠道作用。筆者結(jié)合工作實(shí)際，建議在完善《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》時(shí)考慮以下幾個(gè)方面。

明確稅務(wù)行政復(fù)議化解爭議主渠道定位

行政復(fù)議法將“發(fā)揮行政復(fù)議化解行政爭議的主渠道作用”寫入立法宗旨。這是貫徹落實(shí)習(xí)近平法治思想的體現(xiàn)。習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)，要發(fā)揮行政復(fù)議公正高效、便民為民的制度優(yōu)勢(shì)和化解行政爭議的主渠道作用。

行政復(fù)議是解決“民告官”行政爭議的救濟(jì)制度，是人民群眾感受社會(huì)公平正義的重要窗口，是推進(jìn)依法行政、建設(shè)法治政府的重要抓手。處理行政爭議有不同方式，相對(duì)于行政訴訟來說，行政復(fù)議是行政機(jī)關(guān)自我糾錯(cuò)的監(jiān)督制度，受案范圍廣、審理時(shí)間短、復(fù)議程序簡單，具有高效、便民、實(shí)質(zhì)性化解爭議、監(jiān)督力強(qiáng)等優(yōu)勢(shì)。新修訂的行政復(fù)議法不僅提出“發(fā)揮行政復(fù)議化解行政爭議的主渠道作用”，而且強(qiáng)化行政復(fù)議吸納行政爭議的能力。比如，一方面，擴(kuò)大行政復(fù)議范圍，增加可以申請(qǐng)行政復(fù)議的情形，包括“對(duì)行政機(jī)關(guān)作出的征收征用決定及其補(bǔ)償決定不服”“認(rèn)為行政機(jī)關(guān)在政府信息公開工作中侵犯其合法權(quán)益”等。另一方面，優(yōu)化行政復(fù)議前置范圍，明確對(duì)當(dāng)場(chǎng)作出的行政處罰決定不服、認(rèn)為行政機(jī)關(guān)未依法履行法定職責(zé)、申請(qǐng)政府信息公開但行政機(jī)關(guān)不予公開等情形，應(yīng)當(dāng)先申請(qǐng)行政復(fù)議。同時(shí)，規(guī)定對(duì)行政復(fù)議前置情形，行政機(jī)關(guān)在作出行政行為時(shí)應(yīng)當(dāng)告知公民、法人或者其他組織先向行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議。

《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》修訂完善時(shí)也應(yīng)貫徹這一立法宗旨。從2024年開始，稅務(wù)機(jī)關(guān)受理的行政復(fù)議案件大幅增加，這與行政復(fù)議法對(duì)部分案件要求復(fù)議前置有較大關(guān)系。發(fā)揮稅務(wù)行政復(fù)議化解稅務(wù)行政爭議的主渠道作用，在修訂完善有關(guān)行政復(fù)議規(guī)則時(shí)，既要保證一定數(shù)量的稅費(fèi)爭議順利進(jìn)入行政復(fù)議渠道，特別要注意將通過信訪舉報(bào)等渠道反映的屬于行政復(fù)議范圍的事項(xiàng)納入稅務(wù)行政復(fù)議范圍，又要保證進(jìn)入稅務(wù)行政復(fù)議程序的案件爭議能夠得到實(shí)質(zhì)性化解，特別是要注重提升行政復(fù)議的質(zhì)量，盡量減少爭議向后續(xù)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移。

增加稅務(wù)行政復(fù)議調(diào)解適用范圍

新修訂的行政復(fù)議法明確將調(diào)解作為行政復(fù)議的一項(xiàng)基本原則，其中第五條規(guī)定，行政復(fù)議機(jī)關(guān)辦理行政復(fù)議案件，可以進(jìn)行調(diào)解。調(diào)解應(yīng)當(dāng)遵循合法、自愿的原則，不得損害國家利益、社會(huì)公共利益和他人合法權(quán)益，不得違反法律、法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定。行政復(fù)議法實(shí)施條例修訂征求意見稿要求將調(diào)解貫穿復(fù)議案件辦理全過程。這便于發(fā)揮行政機(jī)關(guān)在行政管理中的“離行政相對(duì)人近、熟悉案情和部門法律法規(guī)”等優(yōu)勢(shì)，是較大的制度創(chuàng)新和突破。

現(xiàn)行《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》僅在第八十六條規(guī)定，行政復(fù)議機(jī)關(guān)可以對(duì)四種行政復(fù)議事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)解：（一）行使自由裁量權(quán)作出的具體行政行為，如行政處罰、核定稅額、確定應(yīng)稅所得率等。（二）行政賠償。（三）行政獎(jiǎng)勵(lì)。（四）存在其他合理性問題的具體行政行為。建議在修訂《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》時(shí)，在總則中設(shè)置有關(guān)調(diào)解原則的條款，突出稅務(wù)行政復(fù)議中調(diào)解的重要性。另外，可以根據(jù)稅收征管實(shí)際擴(kuò)展調(diào)解的范圍，比如對(duì)于新經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)領(lǐng)域出現(xiàn)的一些涉稅爭議，在相關(guān)法律沒有明確之前，可以納入調(diào)解范圍，既有效保證國家稅款的征收，又更好地回應(yīng)納稅人的訴求。

擴(kuò)大稅務(wù)行政復(fù)議受案范圍

行政復(fù)議的范圍決定著行政復(fù)議制度對(duì)人民群眾合法權(quán)益的保護(hù)程度。新修訂的行政復(fù)議法以概括式和列舉式相結(jié)合的立法模式對(duì)行政復(fù)議的范圍作了規(guī)定。在概括式規(guī)定方面，明確公民、法人或者其他組織認(rèn)為行政機(jī)關(guān)的行政行為侵犯其合法權(quán)益即可申請(qǐng)行政復(fù)議。在列舉式規(guī)定方面，針對(duì)行政強(qiáng)制、國家賠償、權(quán)益保護(hù)、行政協(xié)議等方面進(jìn)行了補(bǔ)充完善，特別是通過兜底條款的立法技術(shù)，將保障人民群眾的權(quán)利種類從“人身權(quán)、財(cái)產(chǎn)權(quán)、受教育權(quán)”擴(kuò)展到“人身權(quán)、財(cái)產(chǎn)權(quán)、受教育權(quán)等合法權(quán)益”，盡可能將所有對(duì)人民群眾合法權(quán)益產(chǎn)生不利影響的行政行為納入行政復(fù)議的范圍。

有鑒于此，建議在對(duì)《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》的行政復(fù)議范圍條款進(jìn)行修訂完善時(shí)，既適應(yīng)行政復(fù)議法的變化和調(diào)整，也符合稅務(wù)執(zhí)法及法律救濟(jì)的工作實(shí)際。具體可以主要在兩方面作出調(diào)整：一是對(duì)稅務(wù)行政復(fù)議范圍進(jìn)行歸并調(diào)整。比如，隨著稅收減免、稅務(wù)管理等非行政許可審批事項(xiàng)取消，在稅務(wù)行政復(fù)議中不宜再保留行政審批類別。再比如，各地已實(shí)現(xiàn)“五證合一、一照一碼”，稅務(wù)機(jī)關(guān)不單獨(dú)頒發(fā)稅務(wù)登記證，再對(duì)“頒發(fā)稅務(wù)登記”進(jìn)行正列舉已無必要。二是增加稅務(wù)行政復(fù)議范圍的內(nèi)容。比如，近年來，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)及非稅收入已劃歸稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，相應(yīng)事項(xiàng)涉及征收的爭議應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄、審理。再比如，考慮到行政復(fù)議法將行政協(xié)議爭議納入行政復(fù)議范圍，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將預(yù)約定價(jià)安排、稅收代征協(xié)議等稅務(wù)行政協(xié)議爭議納入稅務(wù)行政復(fù)議的受案范圍。

值得注意的是，盡管行政復(fù)議法提倡將復(fù)議作為解決行政爭議的主渠道，但并不意味著行政復(fù)議范圍可以無限擴(kuò)大。行政復(fù)議范圍若不受限制，可能會(huì)導(dǎo)致權(quán)利濫用，擠占行政資源。因此，修訂完善《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》時(shí)，有必要進(jìn)一步明確不屬于行政復(fù)議范圍的事項(xiàng)，比如責(zé)令限期改正等過程性行為、稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)人民法院生效裁判作出的協(xié)助執(zhí)行行為。

完善稅務(wù)行政復(fù)議審理程序

行政復(fù)議法在兼顧效率的前提下，明確規(guī)定適用一般程序或者簡易程序?qū)徖戆讣_立了以“通過多種方式聽取意見為原則，以書面審理為例外”的審理原則，完善了行政復(fù)議案件的審理程序。在一般程序中，規(guī)定對(duì)重大、疑難、復(fù)雜的行政復(fù)議案件，還應(yīng)組織聽證。經(jīng)過聽證的行政復(fù)議案件，行政復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)根據(jù)聽證筆錄、審查認(rèn)定的事實(shí)和證據(jù)，依法作出行政復(fù)議決定。這說明了聽取行政相對(duì)人和利害關(guān)系人的意見對(duì)于解決行政爭議的重要意義。

基于此，建議修訂完善《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》時(shí)落實(shí)行政復(fù)議法關(guān)于審理程序的一般規(guī)定，調(diào)整以書面審理為原則的表述，總體上以“必要、有效”為審理原則，明確有關(guān)向當(dāng)事人及第三人聽取意見的總體要求、聽取方式、因當(dāng)事人原因不能聽取意見的處理等事項(xiàng)，并明確稅務(wù)行政復(fù)議聽證工作開展的情形、程序及要求。

對(duì)案情重大、疑難、復(fù)雜的案件及專業(yè)性、技術(shù)性較強(qiáng)的案件，稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)提出咨詢意見，將咨詢意見作為作出行政復(fù)議決定的重要參考依據(jù)。這些案件往往涉及專業(yè)領(lǐng)域，比如自然資源、生態(tài)環(huán)境、資源綜合利用等，涉及事實(shí)認(rèn)定和法律適用。要客觀公正解決有關(guān)問題，行政復(fù)議委員會(huì)的咨詢意見非常重要，可以適當(dāng)將政府部門、專家、學(xué)者納入稅務(wù)行政復(fù)議委員會(huì)。

厘清稅務(wù)行政復(fù)議決定種類

行政復(fù)議法明確行政復(fù)議機(jī)關(guān)要對(duì)行政行為進(jìn)行合法性和適當(dāng)性審查，要實(shí)質(zhì)性化解行政爭議，既要關(guān)注行政行為的合法性、適當(dāng)性，也要關(guān)注申請(qǐng)人的申請(qǐng)和請(qǐng)求。基于此，行政復(fù)議法對(duì)行政復(fù)議決定方式進(jìn)行了大幅度修改。比如，關(guān)于復(fù)議決定結(jié)果，將變更行政行為的規(guī)則放在首位，并對(duì)適用規(guī)則進(jìn)行了細(xì)化；針對(duì)被申請(qǐng)人是否具有法定職責(zé)及是否已經(jīng)履行法定職責(zé)，增設(shè)了駁回復(fù)議請(qǐng)求決定；將復(fù)議決定確認(rèn)行政行為違法的情形與撤銷、變更行政行為的情形進(jìn)行區(qū)別規(guī)定；增設(shè)了行政機(jī)關(guān)不依法訂立、不依法履行、未按照約定履行或者違法變更、解除行政協(xié)議的責(zé)任。

建議修訂完善《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》時(shí)主動(dòng)適應(yīng)行政復(fù)議法關(guān)于行政復(fù)議決定的規(guī)定變化，結(jié)合稅收工作實(shí)際，進(jìn)一步厘清稅務(wù)行政復(fù)議決定的類型，細(xì)化適用規(guī)則，確保稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)依法公正作出行政復(fù)議決定，實(shí)現(xiàn)政治效果、法律效果和社會(huì)效果有機(jī)統(tǒng)一。

（作者單位：國家稅務(wù)總局四川省稅務(wù)局政策法規(guī)處）