作者：洪波 王楚焱

非貿(mào)易付匯是指沒有貨物貿(mào)易下的對外支付，主要涉及技術(shù)轉(zhuǎn)讓、特許權(quán)使用、接受勞務(wù)服務(wù)交易結(jié)算等。非貿(mào)易付匯稅收征管要求，境內(nèi)企業(yè)向境外單筆支付超過5萬美元時，除政策規(guī)定的情形外，需進行支付備案。境內(nèi)企業(yè)進行非貿(mào)易付匯時應(yīng)準確判斷增值稅、個人所得稅的扣繳義務(wù)。

跨境交易分為貿(mào)易付匯和非貿(mào)易付匯，其中非貿(mào)易付匯是指沒有貨物貿(mào)易下的對外支付，主要涉及技術(shù)轉(zhuǎn)讓、特許權(quán)使用、接受勞務(wù)服務(wù)交易結(jié)算等。境內(nèi)企業(yè)進行非貿(mào)易付匯時，需要準確判斷增值稅、個人所得稅的扣繳義務(wù)。近期，國家稅務(wù)總局襄陽市襄城區(qū)稅務(wù)局發(fā)現(xiàn)，L醫(yī)藥公司委托中國公民和A國國民在A國為其代理銷售藥品，從中國境內(nèi)對外支付銷售代理費用卻未按照規(guī)定扣繳稅款，從而產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。

銷售費用同比下降27.05％

L公司于2010年成立，主要從事藥品原料生產(chǎn)、藥品批發(fā)零售及進出口代理業(yè)務(wù)，企業(yè)注冊資本為2.1億元，有6家關(guān)聯(lián)企業(yè)。2025年3月，稅務(wù)部門分析L公司2024年財務(wù)報表時發(fā)現(xiàn)，其“管理費用”“財務(wù)費用”“銷售費用”科目金額分別同比變動22.18％、20.53％、－27.05％，“銷售費用”科目金額存在異常。

稅務(wù)部門對L公司財務(wù)人員進行了約談。財務(wù)人員表示，“銷售費用”科目金額大幅下降，是企業(yè)支付境外銷售代理費用下降所致。稅務(wù)部門進一步核查發(fā)現(xiàn)，L公司2021年—2024年“銷售費用”科目金額合計2133.08萬元，其中累計支付境外費用659.73萬元，均未代扣代繳增值稅和個人所得稅。

對此，稅務(wù)部門查詢L公司對外支付備案信息，發(fā)現(xiàn)L公司向境外支付銷售代理費用分兩種情況：一是L公司委托A國國民馬吉德在A國代理銷售藥品，并向其支付銷售代理費用，馬吉德在中國無住所并在中國沒有任何入境記錄，為非居民個人，且A國與我國未簽訂稅收協(xié)定；二是L公司委托中國公民張某在A國為其代理銷售藥品。稅務(wù)部門對L公司接受的上述服務(wù)是否完全發(fā)生在境外產(chǎn)生疑問。

L公司是否需代扣代繳增值稅？

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號附件1）規(guī)定，在我國境內(nèi)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的單位和個人，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。其中，“境內(nèi)銷售”是指服務(wù)（租賃不動產(chǎn)除外）或者無形資產(chǎn)（自然資源使用權(quán)除外）的銷售方或者購買方在境內(nèi)。

同時，財稅〔2016〕36號附件1列舉了不屬于在境內(nèi)銷售服務(wù)的情形，即境外單位或者個人向境內(nèi)單位或者個人銷售完全在境外發(fā)生的服務(wù)，不屬于在境內(nèi)銷售服務(wù)。其中，“完全在境外發(fā)生”目前應(yīng)采用服務(wù)提供地的原則判斷，具體是指構(gòu)成銷售服務(wù)行為的全部要素均必須在境外。即銷售服務(wù)行為應(yīng)同時符合以下條件：服務(wù)的銷售方在境外提供；服務(wù)的購買方在境外接受；購買、使用服務(wù)及與之相關(guān)的全部環(huán)節(jié)發(fā)生在境外——這是最為關(guān)鍵的條件。

那么，L公司委托馬吉德、張某代理銷售藥品，是否完全發(fā)生在境外？L公司財務(wù)人員表示，馬吉德、張某在A國代理銷售藥品，屬于提供經(jīng)紀代理服務(wù)，即服務(wù)提供方“在境外”；L公司接受經(jīng)紀代理服務(wù)發(fā)生在A國，即服務(wù)接受地“在境外”；馬吉德、張某在提供經(jīng)紀代理服務(wù)的同時，未在中國境內(nèi)提供其他服務(wù)，屬于提供“完全在境外發(fā)生”的服務(wù)，無須代扣代繳稅款。

對實際案例分析發(fā)現(xiàn)，L公司只根據(jù)馬吉德、張某在境外提供服務(wù)，且L公司在A國接受服務(wù)作出判斷，未考慮與服務(wù)相關(guān)的各個環(huán)節(jié)是否均發(fā)生在境外。由于L公司是中國境內(nèi)服務(wù)接受方，服務(wù)標的物為境內(nèi)發(fā)出的藥品，銷售代理費最終結(jié)算地也在境內(nèi)，故馬吉德、張某提供的經(jīng)紀代理服務(wù)不能被認定為“完全發(fā)生在境外”的服務(wù)。

同時，《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）中正列舉了不屬于境外單位或個人在境內(nèi)銷售服務(wù)或者無形資產(chǎn)的情形，即境外單位或者個人為出境的函件、包裹在境外提供的郵政服務(wù)、收派服務(wù)；向境內(nèi)單位或者個人提供的工程施工地點在境外的建筑服務(wù)、工程監(jiān)理服務(wù)；向境內(nèi)單位或者個人提供的工程、礦產(chǎn)資源在境外的工程勘察勘探服務(wù)；向境內(nèi)單位或者個人提供的會議展覽地點在境外的會議展覽服務(wù)。經(jīng)紀代理服務(wù)并不在正列舉的排除情形之列。

所以，L公司委托馬吉德、張某在A國代理銷售藥品，均屬于在我國境內(nèi)銷售服務(wù)，應(yīng)根據(jù)政策規(guī)定代扣代繳增值稅。經(jīng)稅務(wù)部門輔導(dǎo)后，L公司認同其支付的境外銷售代理費用屬于“境內(nèi)銷售”應(yīng)稅行為。根據(jù)財稅〔2016〕36號附件1規(guī)定，境外單位或個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，購買方為增值稅扣繳義務(wù)人。扣繳義務(wù)人應(yīng)扣繳稅額＝購買方支付的價款÷（1＋稅率）×稅率。扣繳義務(wù)人無論是一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人，一律按適用稅率代扣代繳增值稅。根據(jù)政策規(guī)定，由于馬吉德、張某在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)，L公司按照“經(jīng)紀代理”稅目適用6％的稅率補扣補繳增值稅，并繳納滯納金。

L公司是否有個稅扣繳義務(wù)？

L公司財務(wù)人員向稅務(wù)部門咨詢，馬吉德在中國境內(nèi)無住所，又從未在中國境內(nèi)居住，其獲得的勞務(wù)報酬所得，是否繳納個人所得稅？

征收個人所得稅既要判斷居民個人身份，還要判斷所得來源地。根據(jù)個人所得稅法及其實施條例規(guī)定，居民個人負有無限納稅義務(wù)，應(yīng)就來源于境內(nèi)、外全部所得向中國繳納個人所得稅；非居民個人負有限納稅義務(wù)，僅就從中國境內(nèi)取得的所得在中國繳納個人所得稅。非居民個人是指在中國境內(nèi)無住所又不居住，或無住所且一個納稅年度內(nèi)居住累計不滿183天的個人。勞務(wù)所得以勞務(wù)發(fā)生地為所得來源地。

案例中，張某屬于居民個人，應(yīng)就來源于境內(nèi)、外的全部所得，繳納個人所得稅，L公司應(yīng)根據(jù)政策規(guī)定扣繳其個人所得稅。馬吉德屬于非居民個人，其提供勞務(wù)發(fā)生地在境外，屬于勞務(wù)所得來源地在境外，雖然取得L公司支付的勞務(wù)報酬，但無須在中國申報繳納個人所得稅，L公司不負個人所得稅扣繳義務(wù)。

（作者單位：國家稅務(wù)總局襄陽市襄城區(qū)稅務(wù)局）